שאלת המיסוי בפיצול נחלה - מאת עו"ד עמית יפרח

מגבלות אלו מלמדות כי בעל הזכויות בנחלה יוכל לפצל את חלקתו רק פעם אחת ולא יותר , שכן החובה להותיר אחוזי בנייה בשיעור של 160 מ " ר בנחלה ועוד 160 מ " ר בכל יחידה מפוצלת , אינה משאירה לבעל הזכויות די אחוזי בנייה לפיצול נוסף .

הזכות לפיצול נחלה היתה קיימת (ועודנה קיימת למי שמפצל כעת  ) גם לפני החלטה 979 וזאת על ידי הוראת אגף 62 של המינהל, אשר על פיה ניתן לפצל מגרש מהנחלה בגודל של עד דונם אך הצריכה התחייבות מצד בעל הנחלה לוותר על זכותו לבנות בית נוסף לבן הממשיך בנחלה שממנה פוצל המגרש.

מימוש הוראת אגף 62  במושבים נעשתה במקרים בודדים  , בעיקר בשל העובדה שההחלטה קבעה זכות  לפיצול בעלות גבוהה מאוד של 91% מערך הקרקע, העלות הגבוה הפכה את הפיצול בעיקר במושבים במרכז הארץ ליקר ולא כדאי לבעל הנחלה.

אחת השאלות בהליך הפיצול מעבר לתשלום הנדרש לרשות מקרקעי ישראל הינה האם תשלום לרשות מקרקעי ישראל, כנדרש לשם פיצול נחלה במושב והפרדת מגרש למגורים, מהווה עסקה לרכישת זכות במקרקעין החייבת במס רכישה.

לפנינו שלושה עררים בנושא זה, הערר הראשון הוגש ע"י בתם של בעלי נחלה במושב היוגב . על נחלתם ניבנו שני בתי מגורים- האחד משמש את ההורים, והשני היה שייך לסבא.

בשנת 2011 החליטו בני הזוג להעביר חלק מהנחלה לבתם. ההורים קיבלו את אישור המושב לכך והגישו בקשה מתאימה לרמ"י שכללה בקשה לפיצול המגרש מהנחלה, ובקשה להחכיר את המגרש לבתם. במקביל הגישה הבת בקשה לרמ"י לאישור החכרת המגרש תמורת תשלום דמי חכירה מהוונים כנהוג והבקשות אושרו.

לאחר אישור העסקה חתמו ההורים והבת על תצהירי העברת זכויות ללא תמורה, ובנוסף על הצהרה למנהל מיסוי מקרקעין כנדרש בחוק, בה הצהירו על העברת הזכויות במגרש לדורין ללא תמורה. לפי שווי המגרש ובית המגורים חושב מס הרכישה שעל דורין לשלם בסך 343ש"ח. המס שולם ואחריו שילמה הבת גם את דמי החכירה.

לאחר תשלום דמי החכירה, נשלחה לבת דרישה לתשלום מס רכישה בסך-25,431 ₪ בשל רכישת הזכויות במגרש ובהתאם לדמי החכירה ששולמו על ידה. דורין הגישה השגה למנהל למיסוי מקרקעין, בה טענה כי לא מדובר ברכישת זכויות, הליך שכרוך במס רכישה, אלא בהעברת זכויות ללא תמורה ולכן אין היא חייבת במס רכישה. מנהל המיסוי דחו את ההשגה מכיוון שלטענתם מדובר ברכישת זכות במקרקעין כהגדרתה בחוק ולכן יש לחייבה במס רכישה. על כך הגישה דורין ערר בפני הוועדה.

בת נוספת מאותו מושב, שהוריה ברי רשות בנחלה במושב יוגב, ביקשו להעביר חלק מהנחלה לביתם ובסופו של דבר נדרשה גם היא לשלם מס רכישה. גם היא הגישה על כך השגה בה טענה שמדובר בהעברת זכויות ללא תמורה. ההשגה נדחתה בטענה שמס הרכישה נדרש בשל רכישת זכויות החכירה מרמ"י על המגרש עצמו, והחיוב אינו כולל את המבנה שעל המגרש ולכן עליה לשלמו. על כך הגישה גם היא ערר לוועדה.

שתי הבנות טוענות כי במהותה של העסקה מדובר בעסקה אחת כאשר תשלום דמי החכירה המהוונים מהווה הקדמה של תשלום דמי החכירה השנתיים ולכן לא מהווה עסקה נוספת שיש לחייב בגינה מיסוי נוסף.

הערר השלישי עוסק במקרה שעובדותיו שונות מאלו של בנות מושב היוגב.

בני הזוג הם חברי מושב נהלל ובעלי זכויות על נחלה במושב. בני הזוג ביקשו למכור חלק מנחלתם, עקב כך הם התקשרו בהסכם עם בני הזוג הקונים למכירת מגרש משטח הנחלה שלהם. הואיל והמגרש היווה חלק מהנחלה התחייבו בני הזוג המוכרים בהסכם לדאוג לפיצול הנחלה והפרדת המגרש. עוד נקבע בהסכם, כי חלק מהסכום שישולם יועבר לנושים של בני הזוג המוכרים על מנת לסלק את חובם, והיתרה תועבר לידיו של בא כוחם של בני הזוג על מנת שישלם את התשלומים הנדרשים לפיצול הנחלה והפרדת המגרש ותשלומי מס נוספים. 

בהסכם נכתב במפורש כי ככל שרמ"י תדרוש דמי הסכמה להעברת הזכויות, הם ודמי החכירה המהוונים ישולמו ע"י בני הזוג המוכרים. בני הזוג המוכרים אכן פנו לרמ"י וקיבלו אישור לפיצול הנחלה והפרדת המגרש ושילמו בשל כך דמי חכירה. בנוסף הגישו שני הצדדים  הצהרה על מכירת הזכויות ושילמו את מס הרכישה כמתחייב על רכישת המגרש.

לאחר שבני הזוג הקונים שילמו לרמ"י את דמי החכירה המהוונים, נשלחה אליהם דרישה לתשלום מס רכישה נוסף. על כך הגישו בני הזוג השגה בטענה שדמי החכירה המהוונים שולמו מתוך התמורה עבור רכישת המגרש. ההשגה נדחתה בנימוק שלצורך ביצוע העסקה נדרשו הצדדים לשלם את דמי החכירה ומכיוון ואלו שולמו ע"י בני הזוג הקונים, הם חויבו במס הרכישה עבור הזכויות שנרכשו מרמ"י. על החלטה זאת הגישו בני הזוג ערר בפני הוועדה.

בני הזוג טוענים כי העסקה היחידה שנחתמה היא עסקת רכישת הזכויות במגרש מבני הזוג המוכרים ועל כך שילמו בני הזוג הקונים מס רכישה כנדרש, וכי הם לא נדרשו לתשלום נוסף כאשר דמי החכירה המהוונים שולמו מתוך כספי העסקה שעליה כבר שולם מס רכישה, לכן אין לחייבם במיסוי נוסף.

לעומתם רמ"י טוענים כי הצדדים בכל המקרים האמורים ביצעו שתי עסקאות- האחת, רכישת זכויות מנהל המיסוי שיאפשרו פיצול והפרדת המגרש מהנחלה. על כך הם נדרשים לשלם דמי חכירה מהוונים. והשנייה, העברת הזכויות מהמוכרים לקונים. כל אחת מהעסקאות מחוייבת בתשלום מס רכישה ולכן עליהם לשלם.

דיון והכרעה

הוועדה בראשות יו"ר הוועדה כב' השופט סוקול קבעה:

כאשר רוכש זכות במקרקעין נדרש לשלם דמי חכירה מהוונים בגין רכישת זכויות חדשות שלא היו למוכר המקורי הוא בעצם מבצע רכישה של הזכויות מרמ"י, ולכן עשוי הרוכש להידרש לשלם מס רכישה נוסף בגין הזכויות שרכש מהחוכר המקורי.

לענייננו, לגבי בנות מושב היוגב, להוריהם היו זכויות של ברי רשות בנחלה והם לא היו בעלי זכויות של חוכרים לדורות, אי לכך שינוי המעמד של הבנות מזכויות של בר רשות לזכויות של חכירה לדורות מהווים שינוי של ממש.

אי לכך, יש לראות את העסקה בצורה של שני שלבים: בשלב הראשון, הייתה העברה ללא תמורה מההורים לילדותיהם, בהעברה זו בעצם וויתרו ההורים על זכויותיהם בקרקע והעבירו אותם לבנות, מדובר בזכות של בר רשות. בשלב השני, דורין והילה ערכו עסקה נוספת עם רמ"י לחכירת המגרש, עסקאות אלו מקנות להן זכויות חדשות של חכירה לדורות. מכיוון שמדובר בשתי עסקאות נפרדות הבנות  מחויבות לשלם מס רכישה עבור כל אחת מהן בנפרד.

בנוגע לעניין בני הזוג בפיצול בנהלל, מדובר בעסקה שונה, שכן בני הזוג התכוונו מראש לקנות זכויות של חכירה מבני הזוג בעלי הנחלה לאחר שאלו יפעלו לפיצול הנחלה והפרדת המגרש וישלמו את התשלומים הנדרשים בכדי לקבל את החכירה. ולכן בעניין זה מדובר בעסקה אחת ואין מקום להשית עליהם מיסוי נוסף.